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先来引用下一个证监会的处罚决定：
中国证监会行政处罚决定书 （利安达会计师事务所、蒋淑霞、李杰）
〔2017〕85号
当事人：利安达会计师事务所（特殊普通合伙，以下简称利安达），2013年10月成立，浙江九好办公服务集团有限公司（以下简称九好集团）2013年至2015年度财务报告审计机构，住所：北京市朝阳区。
蒋淑霞，女，1968年11月出生，住址：北京市丰台区。
李杰，男，1983年2月出生，住址：北京市丰台区。
，我会依法对利安达涉嫌违法违规案进行了立案调查、审理，并依法向当事人告知了作出行政处罚的事实、理由、依据及当事人依法享有的权利。应当事人的要求，我会举行听证，听取了其陈述、申辩。本案现已调查、审理终结。
经查明，当事人存在以下违法事实：
一、基本情况
九好集团2013年、2014年和2015年分别虚增收入17,269,096.11元、87,556,646.91元、160,646,712元。2015年虚构3亿元银行存款，且未披露借款3亿元并质押的事实。
2016年4月21日，利安达出具审计报告，对九好集团2013年至2015年度财务报表发表了标准无保留意见。利安达合计收取审计服务费150万元，签字注册会计师为蒋淑霞和李杰。
二、利安达对九好集团2013年至2015年度财务报表审计时，未勤勉尽责，出具的审计报告存在虚假记载
（一）对银行存款审计程序不到位
利安达对九好集团在兴业银行杭州分行3亿元定期存款的审计中，实施了函证程序，截至2016年4月21日审计报告出具日未收到回函。在浙江证监局提示过关注3亿元定期存单的情况下，利安达未执行有效审计程序，审计结论仍为“未见异常情况”，未能发现虚增3亿元银行存款及3亿元定期存单质押的事实。2016年6月2日收到银行回函，6月7日才对兴业银行杭州分行进行访谈，已晚于审计报告出具日。
上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》第十二条、第十九条、第二十条和《中国注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》第十四条的规定。
（二）对函证审计程序不到位
1. 未按拟定的选样标准进行发函
利安达审计项目组对应收账款函证发函的选取标准定为10万元以上全部发函，10万元以下随机抽取。但在实施函证程序的过程中，审计人员未严格执行拟定的发函标准，对部分10万元以上的供应商未进行函证，如能士智能港科技发展有限公司2013年底应收账款2,200,000元、杭州颐高数码科技市场乐轩电脑商行2013年底应收账款860,000元、新昌县亿嘉置业有限公司2013年底应收账款1,310,000元等。
利安达拟定的涉及九好集团总部的发函清单共有供应商228家，但从审计工作底稿收集的发函快递单统计，实际发函为54家。宁波九好办公服务有限公司（以下简称宁波九好）的发函清单计划向200家供应商发函，但发函快递单统计实际发函为97家。
以上行为违反《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第十条的规定。
2. 未保持对函证的有效控制
利安达实施函证程序时，在九好集团总部安排九好集团工作人员与审计项目组成员一起填写询证函快递单并寄出，而九好集团各子公司的询证函则由审计人员制好询证函，由九好集团下属子公司在各地自行寄出。审计人员要求九好集团将发函的快递底联全部寄回杭州并由九好集团转交利安达，或由九好集团子公司直接寄回利安达北京总部。此外，还存在九好集团工作人员直接回函的情况，如浙江元茂文化创意有限公司回函快递单明确写明“九好集团”。上述发函工作自始至终均有九好集团人员参与，且在子公司层面失去对函证的控制。
从回函情况看，大量回函的快递单存在连号或号码接近、发函与回函快递单号接近的情形。
以上行为违反《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》第十四条、第十七条、第十八条和《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第十一条的规定。
3. 未充分关注函证回函的疑点
询证函回函供应商确认盖章不符。部分询证函回函供应商确认盖章用印为另一家供应商，如成都兴华侨印刷有限公司回函用印是成都辉煌世纪广告有限责任公司。
数家供应商回函均留有同样的邮寄信息。如杭州云昀网络科技有限公司、杭州毅恒汽车代驾服务有限公司、上海焊点投资管理有限公司、杭州普丰信息技术有限公司等回函寄件人电话均为156****0109。广州市海力士电子科技有限公司、广州市松吉电子科技有限公司、广州市金武风音响有限公司的回函寄件人电话均为136****9081。
不同供应商回函由同一快递员收件。广州曼舞电子有限公司、广州耀得电子有限公司、广州市海力士电子科技有限公司、广州市松吉电子科技有限公司、广州市狮之威电子科技有限公司、广州丹裕电子科技有限公司、广州华州电子科技有限公司的回函均由编号为41**98的顺丰快递员取件。
询证函发函与回函地址不是同一个城市。如北京友好创嘉投资管理有限公司发函地址为北京市，供应商实际回函地址为深圳市；广州市亿盈电器科技有限公司发函地址为深圳市，实际回函地址是广州；上海麦金地餐饮管理服务有限公司发函地址是上海市，实际回函地址是杭州。
以上行为违反《中国注册会计师审计准则第1312号——函证》第十七条、第十八条和《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第十一条的规定。
（三）对收入的审计程序不到位
利安达在审计时，对九好集团提供的与营业收入相关的合同、用印及收入证据不足等疑点，未予以充分关注。
部分供应商与客户签订合同的日期或合同履约日期不在九好集团与供应商托管合同期限内。如供应商宁波百事通乐居房产经纪有限公司与宁波九好2013年托管期限为2013年2月22日至2014年2月21日，其中客户姚某刚、程某敏分别于2012年12月28日、2013年1月24日签订购房合同。供应商宁波添恒信息科技有限公司与客户的合同（合同期限2014年2月28日至2015年2月27日）中，乙方名字全部错写成“宁波恒添信息科技有限公司”，其中与客户宁波菲戈集团股份有限公司的合同签订日期为2014年1月10日，交货日期为2014年1月15日；与客户宁波市鄞州联安资产管理咨询有限公司合同签订日期为2014年2月13日，交货日期为2014年2月19日，均不在托管期限内。
合同条款自相矛盾或用印错误。如供应商上海悦星货运代理有限公司与客户宁波市创舟金属材料有限公司、宁波美高电器有限公司合同期限均为一年，合同记载具体期限却分别为2013年12月1日至12月31日、2013年6月1日至7月31日。供应商宁波市北仑区柴桥仙踪林花木场与客户宁波甬政园林建设有限公司第一分公司签订的绿化施工合同，宁波甬政园林建设有限公司第一分公司用印位置盖的是宁波市曼林对外贸易有限公司的公章，而与客户宁波市曼林对外贸易有限公司的合同未盖章。供应商扬帆集团股份有限公司与九好集团签订管理咨询服务合同书的用印样式，与往来账项及交易询证函回函的用印样式不同。
同一控制下的两家企业间的异常业务被九好集团确认为收入。供应商扬帆集团股份有限公司与其唯一客户浙江建龙钢铁实业有限公司均系北京建龙重工集团有限公司旗下公司，两者之间业务无需九好集团撮合。此外，买卖合同约定扬帆集团股份有限公司向浙江建龙钢铁实业有限公司销售船用钢板65,574吨，销售金额200,000,700元，而扬帆集团股份有限公司经营范围包括8万吨级以下船舶制造修理，应为买方。
九好集团据以确认收入的供应商收入确认函、供应商与客户的合同等资料部分缺失。如供应商杭州天诚运通医药有限公司、上海大汉三通通信股份有限公司、杭州捷美洁餐饮管理有限公司等无收入确认函；供应商杭州三强信息技术有限公司、杭州同春建筑材料有限公司等与客户之间的合同、收入确认单大部分缺失，供应商杭州韵皇半导体科技有限公司等仅收集了增值税专用发票。供应商杭州安信检测技术有限公司与客户杭州西溪医院的合同为《杭州市公共资源交易中心政府采购合同书》，与客户桐庐县经济和信息化局的合同为《政府采购合同》，还有一些客户系党政机关或事业单位，采用招投标方式，九好集团却据此确认为其提供服务产生的营业收入。
利安达在未取得充分的供应商与客户实际交易情况确认资料，缺少客户销货合同、发票、发货单、收款凭证等证明供应商收入的相关证据，且取得的部分证据存在明显异常的情况下，未发现九好集团确认收入的真实性存在问题。
以上行为违反《中国注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》第十四条、第二十条的规定。
（四）利安达对供应商和客户的现场走访工作存在瑕疵和矛盾
利安达在九好集团总部审计工作底稿内收录了对69家供应商的现场走访记录，大部分由西南证券或中联资产评估公司人员走访签字，审计项目组人员很少签字，经核对底稿中访谈现场照片，确定利安达对九好集团总部的供应商走访11家。
利安达审计工作底稿收录的部分供应商存在两份不同的访谈记录，其中宁波高新区天威诚信数字证书技术服务有限公司张某艳、宁波江东仁创广告传媒有限公司任某、宁波茂英园林工程有限公司夏某芳分别在同一时间不同地点接受访谈，违背常理。在接受调查过程中，签字注册会计师表示未关注到该事项。
上述事实，有审计业务约定书、审计费发票、审计工作底稿、审计报告、九好集团2013年至2015年财务报告、涉案人员询问笔录等证据证明，足以认定。
当事人及其代理人主要提出如下申辩意见：第一，九好集团虚增3亿元银行存款是九好集团蓄意造假的结果，其应承担相应的会计责任，利安达履行了必要的审计程序，不应承担审计责任。第二，已按照审计准则执行了必要的审计程序，核实了九好集团90%以上的服务类收入。九好集团与相关企业串通舞弊，正常审计手段难以发现。第三，审计工作底稿收录的访谈记录存在疏忽，不属于审计责任。综上，请求我会对其减轻处罚。
经复核，我会认为：第一，对于九好集团3亿元定期存单，在浙江证监局已提示关注且银行未回函的异常情况下，利安达仅查询了网银和征信中心的企业信用报告。但网银页面仅显示存款是否存在，而企业信用报告由商业银行进行信息录入，存在滞后性。此外，审计工作底稿中存有一份单位存款质押合同，合同附件明确可见九好集团其中一笔1.5亿元的定期存款在2015年9月22日被质押。在此情况下，利安达仅进行简单查询，在查询结果与相关信息明显矛盾的情形下，未获取进一步审计证据，即出具了审计报告。
第二，九好集团的业务模式为向供应商和客户提供平台，收取服务费。利安达仅审查九好集团与供应商之间的交易，而未对供应商和客户的实际交易情况进行检查。同时，对于现有的收入审计工作底稿中错误和矛盾之处，利安达未予以关注。
第三，利安达审计工作底稿中错误、矛盾和疑点众多，前端审计未予以关注，工作未执行到位，复核环节失效。我会是对利安达整体审计工作未勤勉尽责进行处罚，未单独针对访谈记录整理问题进行处罚。
综上，利安达的上述行为，违反了《证券法》第二十条第二款“为证券发行出具有关文件的证券服务机构和人员，必须严格履行法定职责，保证其所出具文件的真实性、准确性和完整性”和《证券法》第一百七十三条“证券服务机构为证券的发行、上市、交易等证券业务活动制作、出具审计报告、资产评估报告、财务顾问报告、资信评级报告或者法律意见书等文件，应当勤勉尽责，对所依据的文件资料内容的真实性、准确性、完整性进行核查和验证”的规定，构成《证券法》第二百二十三条所述“证券服务机构未勤勉尽责，所制作、出具的文件有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏”情形。对上述行为直接负责的主管人员为蒋淑霞、李杰。
根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度，依据《证券法》第二百二十三条的规定，我会决定：
一、没收利安达业务收入150万元，并处以750万元罚款。
二、对蒋淑霞、李杰给予警告，并分别处以10万元罚款。
上述当事人应自收到本处罚决定书之日起15日内，将罚没款汇交中国证券监督管理委员会（开户银行：中信银行总行营业部，账号7111010189800000162，由该行直接上缴国库），并将注有当事人名称的付款凭证复印件送中国证券监督管理委员会稽查局备案。当事人如果对本处罚决定不服，可在收到本处罚决定书之日起60日内向中国证券监督管理委员会申请行政复议，也可以在收到本处罚决定书之日起6个月内直接向有管辖权的人民法院提起行政诉讼。复议和诉讼期间，上述决定不停止执行。
回顾利安达会计师事务所的历史13年成立至今可谓劣迹斑斑，分别于2014年2月、2015年11月、2016年2月受到行政处罚（中国证监会行政处罚决定书〔2014〕21号、〔2015〕67号和〔2016〕20号）。
而最近的一次则是2017年9月份证监会官网公布对利安达会计师事务所的行政处罚，起因是利安达在对浙江九好办公服务集团有限公司2013年至2015年度财务报告执行审计过程中，审计程序执行不到位，未发现九好集团的舞弊行为。
简单归纳下九好公司的罪证主要有：
一是通过给关联方提供担保，帮助关联方获得造假的必备资金。
二是通过虚构交易来增加九好集团的收入和利润，营造优异业绩的假象。
三是利用造假回流的资金购买理财产品和定期存单。
四是使用理财产品和定期存单为关联方质押获取更大的贷款额度。
而在本次处罚中，证监会也列举了利安达审计工作未勤勉尽责 的三大罪状，分别是：银行存款审计程序不到位、函证程序执行不到位、收入审计程序执行不到位。
在证监会出具的对会计师事务所的行政处罚决定书中，第一条几乎都毫无例外的是银行存款审计不到位。这充分说明，，银行存款是核查被审计单位是否存在财务造假和会计师事务所是否严格执行了审计程序的突破口。这就提示审计机构，必须高度重视对银行存款项目的审计。就已经公布的案例看，银行存款审计失败的情形主要包括包括，审计人员未发现：
1）被审计单位虚构银行账户；
2）银行存款被冻结或定期存单被质押；
3）银行流水摘要存在异常信息；
4）伪造银行对账单等。
与之对应的，证监会均提到了审计机构执行银行存款函证程序和流水核对程序不到位。
就实际审计业务中，大部分审计从业人员均认为银行存款项目审计风险较小，这一方面是因为银行存款余额和银行流水造假难度比较大，另一方面是因为银行存款函证和大额流水核对这两项审计程序的执行难度比较小。基于上述两方面考虑，银行存款项目审计程序基本由初级审计人员进行。但是从另一个角度看，恰恰因为上述两个因素，银行存款审计程序容易留下审计风险，同时在审计失败案例中，也成为审计机构未严格遵守审计准则不可辩驳的铁证。笔者另外想到了一个广为流传的段子是，某审计员去审计公司银行存款余额，公司财务人员把他引到一个银行网点，在银行询证函上盖章确认。很久以后，审计员发现问题，回头去找这个网点，发现一切都是虚拟的。这个超现实主义的段子，并不仅仅是笑话。
这就提示审计从业人员，即便银行存款审计程序由初级人员执行，项目经理也应该重点对该项工作进行复核，在质量控制复核过程当中，也要重点核查。
证监会行政处罚的第二项重灾区，就是函证程序执行不到位。
就目前上市公司的经济业务体量看，对往来款项进行函证，确实是一项工作量既浩大又繁琐的工作。在上市公司年审时间紧、任务重的背景下，要细致到位的执行往来款项的函证程序几乎是一项无法完成的任务。
这一方面是因为不少公司对往来款项的核算十分随意，把往来科目作为“垃圾筐”“中转站”，另一方面是因为不少公司并未建立相应的内部控制程序，无法做到定期到与供应商和客户进行对账。在这种情况下，完全依赖年审的回函，本身就给审计机构留下了风险。而且，往来款项审计作为采购付款和销售回款流程审计的重要一环，其对发现收入舞弊的重要性不言而喻。一旦函证失去控制或者回函率很低，那么往来款项审计就基本失去了效用。
就证监会列数利安达罪证来看，函证审计失败的情形主要包括：未保持对函证的控制，回函和账载金额不一致而未实施进一步审计程序，回函明显异常未予以关注、未回函也未实施替代测试程序。
但在现场审计时间十分有限、参与项目的人力也十分有限的情况下，通常在现场直接发函，回函直接回寄至事务所，现场结束后，在出报告前整理回函统计表时，已经无法控制回函率、回函质量和对回函差异进行进一步程序的条件了，而且在时间紧张的情况下，基本不具备二次发函的可能，此时再实施替代程序又已经无法获得合同、发票等信息，最终在底稿里埋下雷的现实已经是可想而知的了。
第三，收入审计程序执行不到位是证监会处罚决定书的保留曲目。
收入审计程序执行不到位在我看来，是整个审计失败的一个结果。收入审计程序执行不到位，往往意味着其他项目的审计程序未执行到位。比如：
银行流水大额核对中，如果没有对摘要中出现的异常情况给予充分关注，就会导致审计人员无法未发现因虚构销售回款等虚增收入的舞弊迹象；
在应收账款的函证中，对回函率偏低、未回函、回函差异等情况未实施进一步审计程序，就会导致应收账款期末余额的真实性无法获取充分适当的审计证据，同样能够导致审计人员无法发现收入造假；
再如，对当期增值税项目进行审计时，如果没有对当期销项税和当期收入的匹配情况进行分析并进行关注，也可能无法发现收入舞弊；
还有，对于部分销售费用与营业收入相关性较高的客户，销售费用和当期收入出现了明显波动而未进一步查实波动原因获取审计证据，也会导致审计人员无法发现客户的收入舞弊行为。
而重要的一点是，大额核对、回函检查、增值税申报信息核对、销售费用趋势分析这些在从业开始就被耳提面命的审计程序，其实施难度其实并不大，而一旦审计失败，从签字注册会计师到事务所几乎无可反驳。
在看到证监会的处罚文件后写下的这篇文章，在本意上并不是想对利安达辩护或者开脱。
虽然就目前的众多案例来看，大部分针对会计师事务所的行政处罚，起因均是上市公司的作死行为，随后被发现财务报告造假。但就目前来看审计机构受到处罚并不只是“城门失火，殃及池鱼”；至少，，审计机构在上市公司财务造假案件中绝对不是“清白之身”。而一旦案发，不论处罚力度是大是小，都会让审计客户和社会公众对审计机构的专业能力、职业操守、品牌形象产生质疑，甚至可能会让大众产生审计机构和财务造假的上市公司根本就是一丘之貉的印象。
而在，承接业务不能再仅仅考虑业绩而不顾执业质量和风险，会计师事务所有必要维护好自己的职业形象 不断提高执业水平，加大对复核的投入力度。同时会计师事务所也要有足够能力实现自保，在猪队友”的“神助攻”往往出人意料，。
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